壹、 判決主文
原判決廢棄，發回臺北高等行政法院。
貳、 事實概要
一、被繼承人即上訴人之父洪文樑於民國87年7月11日死亡，上訴人及其他繼承人於88年4月9日辦理遺產稅申報，經被上訴人核定遺產總額新臺幣（下同）3,393,523,709元、遺產淨額2,782,929,427元、應納遺產稅額1,376,957,713元。上訴人及其他繼承人就遺產總額─投資、債權、其他財產及扣除額─公共設施用地、農業用地、未償債務不服，申請復查結果，獲追減遺產總額1,304,553元及追認扣除額10,378,169元，其餘復查駁回。上訴人不服，就遺產總額─投資及扣除額─農業用地部分，循序提起行政訴訟，經臺北高等行政法院（下稱原審）99年度訴字第1023號判決駁回，並經本院101年度判字第299號判決駁回其上訴而告確定。
二、上訴人於行政救濟期間，99年12月14日具文主張：補申報被繼承人死亡時遺有之臺北市○○區○○街○○○號2樓至6樓及地下1至3層房屋（下稱系爭房屋）之財產價值30,593,200元及其死亡前未償債務（下稱系爭未償債務）扣除額198,343,823元，惟未填寫遺產稅申報書。復於106年1月26日具文主張：補申報系爭房屋財產價值30,593,200元，及更正系爭未償債務金額為217,962,413元，並依稅捐稽徵法第28條規定，申請退還溢繳稅款，另於106年4月11日填送遺產稅申報書。經被上訴人以106年7月4日財北國稅審二字第1060025616號函否准其申請。上訴人循序提起行政訴訟，經原審判決駁回後，提起本件上訴。
參、 本院判決理由摘要
一、稅捐稽徵法第28條第1項退稅規定，係屬返還公法上不當得利之性質，倘納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤，因此「溢繳」稅款而受有損害，致稅捐機關受有「溢收」稅款之利益，即可依據該條項規定申請退還溢繳稅款。另審諸稅捐稽徵法第28條第1項與第2項規定，二者就溢繳稅款發生之原因雖然有異（前者肇因於納稅義務人；後者肇因於稅捐機關），惟以「適用法令錯誤」致溢繳稅款作為退稅事由則無不同，參照本院105年7月份第1次庭長法官聯席會議決議及106年12月份第2次庭長法官聯席會議決議修正前開決議意旨，稅捐稽徵法第28條第1項之「適用法令錯誤」，理當與第2項為相同解釋，而認其法律文義包含因事實認定錯誤所致適用法令錯誤之情形。
二、關於上訴人以稅捐稽徵法第28條第1項之退稅請求權為法律依據部分，參據前開規定可知，納稅義務人之退稅請求權行使期間係自「繳納之日」起算，上訴人雖於88年4月9日辦理遺產稅申報，惟此係其遺產稅之「申報日」，至其繳納日為何，未見原審查明。上訴意旨主張其係於101年2月9日「繳清」遺產稅，故其退稅請求權行使期間應自101年2月9日起算等情，是否可採，原審自有查明之必要。原判決逕以上訴人「申報日」起算5年之退稅請求權期間，而認上訴人於93年4月9日起，即不得申請退還其主張之溢繳稅款，核有未盡調查義務及判決適用法規不當之違誤。
三、次關於稅捐稽徵法第28條第2項部分，查依原判決所載上訴人主張可知，上訴人係以其於88年4月9日辦理遺產稅申報時，債權人胡麗華尚未向上訴人訴請返還被繼承人生前未償債務，上訴人無從將系爭未償債務217,962,413元列為生前未償債務之扣除額，嗣胡麗華於93年4月9日向民事法院提起請求給付買賣價金訴訟，直至99年6月17日始經民事判決確定，確認被繼承人生前未給付債權人胡麗華買賣價金為217,962,413元，此時已具備遺產及贈與稅法第17條第1項第9款所稱之「確實之證明」，上訴人乃檢具歷次法院判決之證明文件，向被上訴人申請列為遺產稅扣除額，並依稅捐稽徵法第28條規定，向被上訴人申請退還溢繳稅款等語，則上訴人似主張本件遺產稅原核定處分有事實認定錯誤進而適用法令錯誤之情形，因而請求退稅。而「適用法令錯誤」致溢繳稅款，其法律文義包括事實認定錯誤所致適用法令錯誤之情形，則上訴人所主張者，既係因原申報遺產稅核定處分之認定事實有誤所致適用法令錯誤，並請求退稅，故是否合致稅捐稽徵法第28條規定，原審自有查明該事實之必要，並正確適用法令。迺原判決僅泛言上訴人主張增列系爭未償債務扣除額並無必要，並認其依據稅捐稽徵法第28條請求退稅，核屬於法無據之結論，亦有判決不備理由之違誤。
四、又原審並未調閱所引臺灣高等法院98年度重上更(二)字第14號判決卷宗或提示援引之證據資料予兩造辯論，原判決僅載明前開民事判決部分內容，並未說明認定之理由及依據，即遽認本件被繼承人之遺產稅事件於88年4月9日辦理申報，上訴人及其他繼承人有充分之時間及機會，由被繼承人與第三人胡麗華所訂契約約定之總價，扣除被繼承人生前已支付之價金，而查悉尚應給付胡麗華買賣價金為若干，據以申報被繼承人死亡前之債務等情，並採為不利於上訴人判斷之依據，復未詳述該認定何以得作為本件判決結果之理由，核有未盡依職權調查義務及判決不備理由之違誤。再依原判決認定可知，系爭房屋出售他人，係上訴人及其他繼承人申報遺產稅之後之事，迺原判決卻據此認定上訴人及其他被繼承人得以查悉尚應給付胡麗華之買賣價金，據以申報被繼承人死亡前未償之債務，此亦與論理法則有違。
五、原判決既有前述違背法令情形，且其違法情事足以影響判決結果，又本件有無合致稅捐稽徵法第28條規定及上訴人有無溢繳遺產稅暨其申請退稅金額是否適法有據，均未據原審調查審認，故該事實尚有未明，並影響判決之結論，故將原判決廢棄，發回原審調查並為適法之裁判。
肆、 判決日期
中華民國109年9月24日
伍、 承辦庭
最高行政法院第二庭：審判長法官吳東都、法官胡方新、王俊雄、林妙黛、陳秀。
 

• 發布日期:109-09-24
• 更新日期:109-09-24
• 發布單位:最高行政法院